PLANTEAMIENTO

Una persona recibe una notificación de Hacienda comunicándole el inicio de un procedimiento de comprobación limitada derivado de una autoliquidación de IVA, en la que constan cuotas incorrectamente declaradas. Presenta alegaciones, que son rechazadas e interpone recurso de reposición. Antes de la resolución del recurso recibe una notificación del inicio de un expediente sancionador con propuesta de sanción de 1.200 euros. ¿Es posible tramitar el procedimiento sancionador antes de la resolución del procedimiento de comprobación?

RESPUESTA

Sí es posible que el procedimiento sancionador se inicie antes de que se finalice el procedimiento de comprobación limitada, tal como ha declarado el Tribunal Supremo en la sentencia n.º 1075/2020, de 23 de julio, ECLI:ES:TS:2020:2687.

Señala a este respecto el Alto Tribunal que puede aceptarse la máxima de que sin liquidación no hay sanción, pero no la de que sin liquidación no puede haber inicio del procedimiento tributario sancionador. El apartado 2 del artículo 209 de la LGT no establece que el procedimiento sancionador solo pueda instruirse después de que se haya dictado la liquidación de la que trae causa, pero existen preceptos reglamentarios de los que bien podría inferirse que dicho procedimiento puede iniciarse sin que se haya practicado aún la liquidación. Refiere en este sentido la sentencia mencionada:

«En particular, el artículo 22.4 RGRST dispone que "[s]e iniciarán tantos procedimientos sancionadores como propuestas de liquidación se hayan dictado, sin perjuicio de los que hayan de iniciarse por las conductas constitutivas de infracción puestas de manifiesto durante el procedimiento y que no impliquen liquidación". Y el artículo 25 RGRST (el otro que el auto de admisión nos pide expresamente que examinemos) señala que "[s] e iniciarán tantos procedimientos sancionadores como actas de inspección se hayan incoado , sin perjuicio de los que hayan de iniciarse por las conductas constitutivas de infracción puestas de manifiesto durante el procedimiento inspector y que no impliquen liquidación" (apartado 2); y que "[c]uando el inicio y la tramitación del procedimiento sancionador correspondan al mismo equipo o unidad que haya desarrollado o esté desarrollando las actuaciones de comprobación e investigación , la propuesta de resolución podrá suscribirse por el jefe del equipo o unidad o por el funcionario que haya suscrito o vaya a suscribir las actas" (apartado 3, párrafo segundo). 

De ambos preceptos reglamentarios se infiere que el inicio del procedimiento sancionador puede producirse cuando el expediente de gestión o de inspección se encuentra todavía en fase de instrucción y se están llevando a cabo actuaciones de comprobación o de investigación, sin que, en ningún momento, esté previsto que sea precisa la previa notificación a la persona o entidad "presuntamente responsable" de la liquidación tributaria de la que el procedimiento sancionador trae causa para que este pueda iniciarse».

Debemos entender, por tanto, que puede iniciarse el procedimiento antes de que practique la liquidación tributaria.